Аренда квартир для сотрудников: налоговые нюансы. Аренда жилья для работника: кто и какие налоги платит Налог на прибыль

Организации, нуждающиеся в высококвалифицированных специалистах, нередко приглашают их на работу из других регионов. Поэтому вопросы бухгалтерского и налогового учета расходов по оплате жилья для иногородних сотрудников достаточно актуальны в настоящее время.

Расходы в виде платы за аренду жилого помещения, используемого для проживания иногороднего работника, признаются расходами по обычным видам деятельности в том месяце, за который начисляется арендная плата, в размере, установленном договором (пп. 5, 6, 6.1, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н).

Налог на доходы физических лиц

В соответствии со ст. 41 НК РФ доход — это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Как установлено в п.п. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся суммы оплаты (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Поэтому оплата организацией за своих сотрудников стоимости проживания признается их доходом, полученным в натуральной форме, и с учетом п. 1 ст. 211 НК РФ суммы данной оплаты включаются в налоговую базу по НДФЛ указанных лиц (письмо Минфина России от 14.09.16 г. № 03-04-06/53726).

Пример 1

В соответствии с трудовым договором оплата стоимости аренды жилья является частью заработной платы (должностного оклада) работника. Ежемесячная стоимость такой аренды составляет 50 000 руб. Оплата производится путем перечисления денежных средств с расчетного счета организации в адрес арендодателя. На уплаченную сумму уменьшается размер заработной платы работника в денежной форме. Начисление заработной платы работникам производится при каждой ее выплате. Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

В учете организации указанные операции следует отразить следующим образом (см. таблицу).

Операции по оплате организацией аренды жилья для сотрудника
Дебет	Кредит	Сумма, руб.		Первичный документ
			Перечислены денежные средства арендодателю за работника в оплату стоимости аренды жилья	Договор аренды, выписка банка по расчетному счету
			Учтены расходы на оплату труда в натуральной форме	Расчетная ведомость
			Учтена стоимость аренды жилья, оплаченная за работника в счет заработной платы	Бухгалтерская справка
На дату удержания НДФЛ
			Удержан НДФЛ с дохода в виде заработной платы, выплаченной в натуральной форме, при выплате работнику заработной платы в денежной форме (50 000 руб. x 13%)	Регистр налогового учета (налоговая карточка)

Налог на прибыль организаций

В ст. 255 НК РФ определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Поэтому, если расходы работодателя на аренду жилья для иногородних сотрудников являются формой оплаты труда и условием в трудовом договоре, то такие расходы для целей налогообложения прибыли могут быть учтены в составе расходов как заработная плата, выраженная в натуральной форме, при условии соответствия расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому расходы должны быть экономически оправданными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, на основании п. 25 ст. 255 НК РФ в целях налогообложения затраты по найму жилого помещения для работника могут также учитываться в качестве расходов на оплату труда как другие виды расходов, произведенных в пользу работника и предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором. При этом существует и альтернативный вариант признания указанных расходов, а именно арендные платежи за арендованное имущество в налоговом учете признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, на последнее число отчетного (налогового) периода (п.п. 10 п. 1 ст. 264, п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Ограничения в отношении расходов на оплату жилья работникам

По мнению Минфина России, расходы по оплате жилья работнику организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20% месячного заработка этого работника с учетом премий и надбавок, при условии заключения с ним трудового договора. В период, когда такой договор не заключен и работник не состоит в штате организации, указанные расходы вообще не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль (письма от 14.09.16 г. № 03-04-06/53726, от 22.10.13 г. № 03-04-06/44206 и от 30.09.13 г. № 03-03-06/1/40369).

Следовательно, если организация решит признать расходы на оплату жилья работникам организации при налогообложении прибыли в полном объеме, то, вероятнее всего, свою позицию она будет отстаивать в суде.

С позицией Минфина России можно поспорить на основе следующих аргументов:

1) на расходы по найму жилых помещений не распространяется 20%-ное ограничение, установленное в отношении заработка в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ), так как затраты организации на аренду жилых помещений для сотрудников не являются частью заработной платы, и расходы на содержание сотрудников (в том числе связанные с арендой для них жилья) к ней не относятся, поэтому при расчете налога на прибыль затраты на аренду квартир для иностранных работников учитываются в полном размере; 2) установленное 20%-ное ограничение относительно выплат в неденежной форме распространяется только на заработную плату сотрудников и не подлежит применению к иным выплатам в их пользу, к которым в том числе относится оплата найма жилых помещений.

Пример 2

По условиям заключенного трудового договора работнику была предоставлена квартира для проживания, аренду которой оплачивает организация. Стоимость аренды жилья составляет 50 000 руб. Оклад работнику установлен в размере 120 000 руб. Ежемесячная арендная плата равна 20 000 руб.

Если организация придерживается официальной позиции Минфина России по данному вопросу, то в бухгалтерском учете ежемесячно она будет делать следующие записи:

Дебет 76, Кредит 51 — 20 000 руб. — перечислена арендная плата за квартиру; Дебет 20 (26, 44), Кредит 70 — 120 000 руб. — учтены расходы на оплату труда работника; Дебет 70, Кредит 76 — 20 000 руб. — отражена стоимость аренды, оплаченная за работника, в счет оплаты труда; Дебет 70, Кредит 68-НДФЛ — 2600 руб. (20 000 руб. х 13%) — удержан НДФЛ с дохода в виде заработной платы, осуществленной в натуральной форме, при выплате работнику заработной платы в денежной форме.

В налоговом учете указанная сумма арендной платы будет включена в состав расходов на оплату труда в полном объеме (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Расходы, формирующие «бухгалтерскую» прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.02 г. № 114н).

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 2. Допустим, что оклад работника равен 60 тыс. руб. Организация придерживается официальной точки зрения. Тогда в целях налогообложения прибыли можно учесть 12 000 руб. (60 000 руб. х 20%).

В бухгалтерском учете ежемесячно необходимо производить следующие записи:

Дебет 76, Кредит 51 — 20 000 руб. — перечислена арендная плата за квартиру; Дебет 20 (26, 44), Кредит 70 — 120 000 руб. — учтены расходы на оплату труда работника; Дебет 99, Кредит 68-ПНО — 1600 руб. (20 000 руб. — 12 000 руб.) х 20%) — отражено ПНО; Дебет 70, Кредит 76 — 20 000 руб. — отражена стоимость аренды, оплаченная за работника, в счет оплаты труда; Дебет 70, Кредит 68-НДФЛ — 2600 руб. (20 000 руб. х 13%) — удержан НДФЛ с дохода в виде заработной платы, осуществленной в натуральной форме, при выплате работнику заработной платы в денежной форме.

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

31.05.2017

Если компания арендует жилье иногороднему работнику и эти затраты являются формой оплаты труда, то арендную плату следует рассматривать в качестве дохода работника в натуральной форме, облагаемого НДФЛ. Эта сумма учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда как заработная плата в натуральной форме. Такой подход не является единственно верным.

Для целей налогообложения НДФЛ при определении налоговой базы учитываются все доходы физического лица, в том числе полученные им в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ). В частности, к доходам относятся оплата (полностью или частично) за него и в его интересах организацией товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 14.09.2016 № 03-04-06/53726, затраты организации на аренду жилья для иногороднего сотрудника включаются в налоговую базу по НДФЛ. Поэтому организация в качестве налогового агента обязана исчислить, удержать и уплатить соответствующую сумму налога (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Такой подход не является единственно верным. Так, по мнению Президиума Верховного суда РФ, если организация несет затраты на аренду жилья для работников в ее собственных интересах, а не для личных целей физического лица (например, для него снимается элитное жилье с элементами роскоши), то дохода в натуральной форме, облагаемого НДФЛ, у работника не возникает (п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса РФ, утв. Президиумом Верховного суда РФ 21.10.2015 (направлен для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 03.11.2015 № СА-4-7/19206@)).

Однако если оплата аренды жилья в соответствии с трудовым договором обозначена как натуральная часть работника, то она облагается НДФЛ на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ (а не подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Исчисление суммы НДФЛ производится на дату фактического получения дохода (п. 3 ст. 226 НК РФ). По общему правилу датой фактического получения дохода в натуральной форме является дата передачи указанного дохода работнику (подп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ).

В ситуации с арендой жилья датой получения дохода можно считать последний день каждого календарного месяца, за который организация вносит арендные платежи.

Удержать НДФЛ организация может за счет любых доходов, выплачиваемых работнику в денежной форме, например за счет заработной платы. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% от суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Заметьте: если в трудовом договоре прямо не указано на то, что оплата жилья является частью заработной платы, то организация может не исчислять НДФЛ с таких выплат.

Это связано с тем, что приведенное мнение Президиума Верховного суда РФ направлено для использования в работе ФНС России и претензий к организации у налоговиков, скорее всего, не возникнет.

Страховые взносы

Не облагаются страховыми взносами, в частности, выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность (подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ). Однако расходы на аренду жилья в данной норме прямо не поименованы. В связи с этим вопрос об обложении страховыми взносами таких выплат является спорным.

С 01.01.2017 страховые взносы и принципы обложения ими устанавливает Налоговый кодекс РФ, а перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, не изменился. В связи с этим Минфин России считает возможным в 2017 году руководствоваться по вопросам исчисления и ранее данными разъяснениями Минтруда России (письмо от 16.11.2016 № 03-04-12/67082). А по мнению Минтруда России, стоимость аренды жилья для иностранного работника облагается страховыми взносами (письмо от 19.05.2016 № 17-3/В-199).

В то же время суды, в том числе Верховный суд РФ, придерживаются противоположной позиции. По их мнению, оплата аренды жилья работнику, переехавшему на работу в другую местность, носит социальный характер. Такие выплаты не имеют признаков заработной платы в смысле статьи 129 Трудового кодекса РФ, поскольку не являются оплатой труда, не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполняемой работы.

Наличие трудовых отношений между работодателем и его работниками само по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Поэтому стоимость аренды жилья не облагается страховыми взносами, если не является частью заработной платы (определение Верховного суда РФ от 22.09.2015 по делу № 304-КГ15-5000, А70-5458/2014).

Заметьте: данное судебное решение вынесено в отношении страховых вносов, уплачивавшихся в соответствии с положениями Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Он утратил силу с 01.01.2017, но, поскольку глава 34 Налогового кодекса РФ содержит аналогичные нормы, решение Верховного суда РФ актуально и в 2017 году.

Значит, как и для целей налогообложения НДФЛ:

• если в трудовом договоре с работником прямо указано, что арендные платежи являются частью его заработной платы, страховые взносы на эту сумму следует начислять;
• если же это прямо не указано и оплата жилья работнику является выплатой, напрямую не связанной с оплатой труда, то организация самостоятельно должна решить, чем ей руководствоваться – мнением Минтруда России или Верховного суда РФ.

Налог на прибыль

Для целей налогообложения прибыли в расходы организации на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления за режим работы или условия труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы по содержанию работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).

Таким образом, если расходы работодателя на аренду жилья для иногородних сотрудников являются формой оплаты труда и условием трудового договора, то такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе расходов – как заработная плата, выданная в натуральной форме. При этом, поскольку размер натуральной части заработной платы не может превышать 20% от ее общего размера, то соответствующие расходы признаются в пределах этого ограничения.

Примечательно, что в комментируемом письме Минфин России не пояснил, как учесть затраты на аренду жилья, если они не являются частью заработной платы работника.

Ранее финансовое ведомство высказывало следующую позицию (письмо от 14.06.2016 № 03-03-06/1/34531). В составе расходов не учитываются затраты, поименованные в статье 270 Налогового кодекса РФ, в том числе расходы на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ). И так как суммы возмещения организацией расходов на аренду квартиры иногороднего работника носят социальный характер, они не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций независимо от того, предусмотрены эти расходы трудовыми договорами или нет.

Полагаем, что этот подход распространяется именно на те ситуации, когда затраты на аренду жилья работника, даже предусмотренные трудовым договором, не являются натуральной частью их заработной платы.

Однако и в этом вопросе суды нередко становятся на сторону налогоплательщика.

Так, например, ФАС Московского округа пришел к выводу, что затраты на аренду жилья иностранному работнику учитываются в полном объеме на основании пункта 4 статьи 255 Налогового кодекса РФ. Ведь если работодатель привлекает работника из страны, для которой установлен визовый режим въезда в РФ, то обязанность по его жилищному обеспечению законодательно возлагается на работодателя (постановление от 29.07.2011 № КА-А40/7917-11).

Т. М. Медведева
эксперт журнала «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»

Предприятия, нуждающиеся в высококвалифицированных специалистах, нередко приглашают их на работу из других регионов (а иногда и стран). Таким сотрудникам на новом месте неизбежно приходится искать жилье для себя и своей семьи. И, как правило, условие оплаты работодателем аренды квартиры является одним из решающих аргументов для согласия специалистов на переезд. Казалось бы, экономическая обоснованность возникающих при этом у организации расходов не должна вызывать сомнений. Но не у чиновников контролирующих органов. Они как раз высказываются против признания подобных затрат в составе налоговых расходов в полном объеме. Арбитры, в свою очередь, придерживаются по обозначенному вопросу другого мнения. Предлагаем проанализировать аргументы за и против по этой спорной ситуации.

Почему работодатель оплачивает расходы сотрудника на аренду жилья?

Статьей 169 ТК РФ предусмотрено, что при переезде физического лица по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность последний берет на себя обязанность по возмещению работнику расходов, связанных:

– с переездом этого работника, членов его семьи и с провозом имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

– с обустройством на новом месте жительства.

При этом порядок и размеры возмещения работникам (за исключением тех, кто трудится в государственных и муниципальных органах и учреждениях) затрат на переезд на новое место работы в другую местность определяются коллективным договором или локальным нормативным актом либо соглашением сторон трудового договора, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

В отношении расходов на сам переезд и провоз багажа вопросов не возникает. Но вот что следует понимать под «обустройством»? Под этим термином, очевидно, может подразумеваться довольно обширный перечень затрат, так или иначе связанных с обустройством специалиста на новом месте жительства, в том числе затраты на аренду жилья. Фактически стоимость аренды квартиры – это затраты, связанные с созданием необходимых условий для обеспечения жильем сотрудника и членов его семьи (именно такое толкование понятия «обустройство» приведено в толковых и энциклопедических словарях).

Таким образом, причина возникновения у предприятия расходов, связанных с оплатой аренды жилья сотрудников, – это свое­образный бонус (жест доброй воли) со стороны работодателя, привлекающего к работе иногородних (или иностранных) специалистов. Но как правильно квалифицировать указанный вид расходов для целей налогообложения прибыли? Тем более что мнения официальных органов и судебных инстанций на этот счет разнятся.

Какие расходы относятся к оплате труда?

Общий принцип отнесения к расходам на оплату труда отдельных видов затрат сформулирован в абз. 1 ст. 255 НК РФ. Схематично данный принцип выглядит так.

В статье 255 НК РФ также приведен перечень подобных затрат (подчеркнем, открытый). В частности, к расходам на оплату труда относятся:

– стоимость предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление такого жилья, коммунальных и иных подобных услуг) (п. 4);

– другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами (п. 25).

Кроме того, из указанной статьи не следует, что расходы на оплату труда, осуществленные в неденежной форме, являются нормируемыми.

Позиция официальных органов

Чиновники Минфина полагают: расходы на оплату аренды жилья для работника – это оплата труда в натуральной форме. Следовательно, в отношении данного вида расходов действует ограничение, установленное ст. 131 ТК РФ. Напомним, названной нормой определено, что доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты сотрудника.

Исходя из упомянутых норм налогового и трудового законодательства в совокупности, финансисты в Письме от 22.10.2013 № 03‑04‑06/44206 пришли к следующему выводу (к сожалению, неутешительному для налогоплательщиков): расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20% месячного заработка этих работников с учетом премий и надбавок, при условии заключения с ними трудовых договоров. В период, когда такой договор не заключен и работник не состоит в штате организации, вышеуказанные расходы на оплату жилья вообще не могут уменьшать налоговую базу по прибыли.

Аналогичные по своей сути разъяснения даны также в Письме Минфина России от 30.09.2013 № 03‑03‑06/1/40369. Правда, здесь финансисты дополнительно еще высказали свои соображения касательно признания анализируемых расходов в составе прочих, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (на практике налогоплательщики нередко руководствуются названной нормой). Чиновники считают, что в целях признания затрат на аренду жилья сотрудникам организации в составе налоговых расходов следует руководствоваться положениями ст. 255 и 270 НК РФ , а не пп. 49 п. 1 ст. 264.

Почему затраты предприятия на оплату аренды квартиры для проживания его работников Минфин относит именно к оплате труда в неденежной форме, становится ясно из разъяснений, приведенных в Письме от 28.10.2010 № 03‑03‑06/1/671. Дословно в нем сказано: при квалификации начисляемых в пользу работника сумм в качестве заработной платы следует исходить из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы причитается работнику за фактически выполненный объем работы. То есть размер оплаты труда считается установленным, если работник, не получив причитающуюся по трудовому договору оплату труда в денежном или натуральном выражении, может исходя из условий названного договора потребовать от работодателя уплатить за выполненный объем работ конкретную сумму денежных средств.

Получается, все дело в условиях трудового договора. Если в нем не только прописана обязанность работодателя по оплате аренды жилья сотруднику, но и определен размер данной выплаты, то этого, по мнению чиновников, достаточно для квалификации указанной суммы в качестве оплаты труда в натуральной форме. Согласитесь, сомнительный аргумент. Ведь помимо установления непосредственно величины заработной платы (или иных условий по оплате труда) трудовым договором могут быть предусмотрены выплаты иного рода, например, различные компенсации и поощрительные выплаты. К самой заработной плате они будут иметь опосредованное отношение.

Кстати, если финансисты допускают возможность признания в составе налоговых расходов лишь 20% затрат на аренду жилья, то налоговики во время проверок, ссылаясь на п. 4 ст. 255 НК РФ, и вовсе отказывают налогоплательщикам в праве на учет этих расходов. Иными словами, контролеры считают, что спорные затраты подлежат включению в состав оплаты труда, только если бесплатное предоставление жилья сотруднику обусловлено требованиями действующего законодательства (см., например, Постановление ФАС МО от 05.07.2013 по делу № А40-122173/12‑20‑621).

Казалось бы, при таком подходе не должно возникать споров о затратах на аренду жилья для высококвалифицированных иностранных сотрудников. Но, увы, это не так.

Работодатель обязан предоставить жилье, но не оплачивать его

Разъяснения по ситуации с иностранными специалистами приведены в Письме Минфина России от 19.03.2013 № 03‑03‑06/
1/8392. Суть их такова.

Если российская организация привлекает в установленном законодательством РФ порядке иностранных граждан для работы, то с ними должны быть заключены трудовые договоры в соответствии с требованиями ТК РФ. При этом приглашающей стороной (то есть российской организацией) согласно п. 5 ст. 16 Федерального закона № 115-ФЗ должны быть предоставлены гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в России. Указанные гарантии предоставляются в Порядке, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 24.03.2003 № 167. Одной из таких гарантий является обязательство работодателя по жилищному обеспечению иностранного гражданина в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта РФ (пп. «г» п. 3 Порядка).

Исходя из сказанного, Минфин пришел к выводу: на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не по оплате жилья иностранным гражданам – работникам организации.

Что из этого, по версии чиновников, следует? А то, что затраты на аренду жилья для такого сотрудника не подпадают под действие п. 4 ст. 255 НК РФ. Поэтому если работодатель принимает на себя обязательство по оплате аренды жилья иностранца, то делает он это по доброй воле. Следовательно, в данном случае при признании указанных затрат для целей налогового учета применяется тот же подход, что и в отношении российских работников. То есть затраты на оплату жилья сотрудникам организации – гражданам иностранных государств могут быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы, при условии заключения трудового договора.

Однако и в этом случае финансисты демонстрируют довольно странную логику. Что значит «лишь предоставить, но не оплачивать»? Если у предприятия в собственности имеются жилые помещения (квартиры, дома), то с выполнением обязанности по жилищному обеспечению иностранного сотрудника проблем не возникает. Но каким образом работодатель должен осуществить указанную обязанность в отсутствие у него подобной собственности. Единственно возможный способ предоставить жилье (тем самым выполнить требование закона) – это арендовать для иностранного работника жилое помещение, то есть временно использовать имущество арендодателя, разумеется, за плату (ст. 606 ГК РФ).

Предварительные итоги

Организация, оплачивающая аренду жилья для иногородних или иностранных работников, может столкнуться с такими налоговыми рисками:

– подобные расходы налоговики могут счесть необоснованными и исключить их из расчета облагаемой базы по налогу на прибыль;

– налоговики разрешат учесть при налогообложении прибыли лишь 20% от начисленной месячной заработной платы сотрудника.

Избежать указанных рисков, организация, к сожалению, не сможет. А вот отстоять свои интересы в судебном порядке – вполне. В арбитражной практике есть примеры положительных решений по спорам, возникшим в аналогичных ситуациях.

Аргументы на случай спора

Приведем несколько примеров судебных решений по анализируемому вопросу.

Причиной спора, рассмотренного в Постановлении АС МО от 01.10.2015 № Ф05-11410/2015 по делу № А40-6591/15, стали следующие обстоятельства. Организация в соответствии с условиями трудовых договоров предоставляла иностранным специалистам – гражданам Франции бесплатное жилье. Плату за аренду жилья компания в полном размере включала в налоговые расходы на основании п. 4 ст. 255 НК РФ.

Инспекция по результатам проверки пришла к выводу, что на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не по оплате жилья иностранным гражданам – работникам организации. Поэтому инспекторы исключили из состава расходов часть затрат на оплату найма жилых помещений для указанных лиц в размере, превышающем 20% от суммы их заработной платы. Итог – доначисление только одного налога на прибыль (без соответствующих пеней) в сумме 8,9 млн руб.

Арбитры, признавая доводы проверяющих необоснованными, указали следующее:

1. Законодательством не установлено каких-либо ограничений на предоставление иностранным сотрудникам арендуемого жилья. Общество вправе заключить договоры коммерческого найма жилых помещений и затем предоставить эти помещения в пользование своим иностранным работникам. Причем расходы в виде арендной платы организация несет в соответствии с требованиями миграционного законодательства РФ, а также в целях обеспечения возможности выполнения иностранными сотрудниками своих непосредственных трудовых обязанностей.

2. Затраты на наем жилых помещений для иностранных сотрудников соответствуют положениям ст. 255 НК РФ, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Эти затраты в любом случае могли быть учтены обществом в составе расходов на оплату труда на основании п. 25 ст. 255 НК РФ (как другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами) или в числе прочих производственных расходов в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (как иные документально подтвержденные и экономически обоснованные расходы, понесенные для обеспечения деятельности организации).

3. На расходы по найму жилых помещений не распространяется 20%-е ограничение, установленное в отношении заработка в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ). Расходы организации на аренду жилых помещений для иностранных сотрудников не являются частью зарплаты. В ее состав входит вознаграждение за труд, компенсационные и стимулирующие выплаты. Расходы на содержание сотрудников (в том числе связанные с арендой для них жилья) к заработной плате не относятся. Значит, при расчете налога на прибыль затраты на аренду квартир для иностранных работников учитываются в полном размере.

То, что общество арендовало жилье и предоставило его иностранным специалистам во исполнение норм Федерального закона № 115-ФЗ, а потому оно не могло произвольно отказаться от исполнения требований действующего законодательства, отмечено и в Постановлении ФАС СЗО от 11.04.2014 № Ф07-1987/2014 по делу № А56-18767/2013. Как подчеркнули арбитры, несение обществом расходов по оплате аренды квартиры для приглашенного специалиста вытекает из действительной общей воли сторон договора о предоставлении персонала и данное обстоятельство должно приниматься во внимание при оценке последствий договора, в частности, налоговых.

В спорах, когда предприятия арендуют жилые помещения для сотрудников – российских граждан, арбитры также исходят из того, что решение о доначислении налога на прибыль по эпизоду о завышении расходов по оплате жилья работникам основано на неправильном толковании и применении ст. 131 ТК РФ. По мнению судей, установленное 20%-е ограничение выплат в неденежной форме распространяется только на заработную плату сотрудников и не подлежит применению к иным выплатам в их пользу, к которым в том числе относится оплата найма жилых помещений (см. Постановление АС МО от 12.09.2014 № Ф05-9828/14 по делу № А40-9805/14).

Пример

Организация пригласила на работу высококвалифицированного специалиста – иностранного гражданина. По условиям заключенного с ним трудового договора иностранцу была предоставлена квартира для проживания, аренду которой оплачивала организация. Размер ежемесячной арендной платы составляет 25 000 руб., что не превышает 20% от начисленной за месяц заработной платы данного специалиста. Как отразить в учете организации расходы по найму квартиры?

Если организация придерживается официального подхода контролирующих органов, то в бухгалтерском учете ежемесячно она будет делать следующие записи:

– Дебет 20 (26, 44) Кредит 70 – отражены расходы на оплату труда иностранного работника;

– Дебет 70 Кредит 76 – отражена стоимость аренды, которая оплачена за работника, в счет оплаты труда.

В налоговом учете указанная сумма арендной платы на основании п. 25 ст. 255 НК РФ будет включена в состав расходов на оплату труда в полном объеме.

Но существует и альтернативный вариант признания обозначенных расходов (поддержанный судьями):

– Дебет 76 Кредит 51 – перечислена арендная плата за квартиру;

– Дебет 91-2 Кредит 76 – арендный платеж учтен в составе прочих расходов.

В целях налогообложения указанная сумма арендной платы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обобщим сказанное. Организация вправе арендовать жилые помещения для своих сотрудников (как российских, так и иностранных граждан). Чиновники контролирующих органов считают, что для целей налогообложения прибыли сумму арендной платы она может признать в составе расходов на оплату труда по п. 4 ст. 255 НК РФ – в размере, не превышающем 20% от начисленной заработной платы таким сотрудникам. Следование подобной позиции едва ли вызовет претензии со стороны налоговых органов. А вот включение арендной платы в состав налоговых расходов в полном объеме в соответствии с п. 25 ст. 255 или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ сопряжено с налоговыми рисками и, вероятнее всего, приведет к спору с проверяющими.

В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются, в частности, расходы организации на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Федеральный закон от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».

Серьезные компании могут позволить себе оплачивать арендные платежи за жилье своего работника. Чем обернется такая щедрость для самой фирмы? По сути, раз за работника платят, значит-это его доход, хоть и в натуральной форме. Соответственно, он облагается НДФЛ и взносами на медицинское и социальное страхование. Действительно ли арендные платежи в этом случае подпадают под налогообложение?

Если изучить положения двести десятой и двести одиннадцатой статей НК РФ, то однозначно налог оплачивать нужно. Так считает Минфин России. Причем обложение НДФЛ касается не только арендованного у третьих лиц жилья, но и собственного, предоставляемого сотруднику для проживания.

Но когда фирма снимает или арендует сотруднику квартиру, или выплачивает работнику компенсацию за аренду жилья, и эта аренда больше выгодна фирме, чем сотруднику, то эти расходы освобождаются от НДФЛ.

Но вопрос можно рассмотреть и с другой точки зрения: аренда жилья для работника как компенсационная выплата. Ведь, находясь в другом городе, сотрудник не может выполнять свои обязанности. Данную позицию часто поддерживают арбитражные суды, ссылаясь на Трудовой кодекс (ст. 169). Где прописано, обязанность работодателя-возместить затраты на обустройство жилья сотруднику, переехавшему для работы в другой город. А в пункте три статьи № 217 НК такие выплаты освобождаются от налогов. Судебных решений, вынесенный в пользу налогоплательщика достаточно, так что, подав в суд, вполне можно выиграть.

Если нет желания участвовать в судебных тяжбы и проще заплатить, тогда важно правильно определить момент, когда возникает обязанность исчисления налога. Ведь аренду обычно оплачивают авансом за месяц вперед. Подпункт два пункта первого статьи двести двадцать третьей НК РФ ясно говорит о том, что обязанность возникает в момент передачи сотруднику дохода. Но договор могут расторгнуть, и работник так и не воспользуется услугой. Из чего возникает еще одно условие: доход не только должен быть получен, но и израсходован на ту услугу, которой воспользовались. То есть, удерживать налог с зарплаты работника нужно в том месяце, который им уже в квартире прожит.

Минфин с данной позицией не согласен и в своих письмах указывает на то, что моментом получения дохода-это дата оплаты найма, в том числе и авансовые платежи.

Более того, на работодателя ложится еще и обязанность выступить налоговым агентом от имени арендодателя, если тот не ИП. То есть удержать и оплатить 13% от суммы аренды, а также отчитаться в налоговую.

Взносы с арендных платежей

ФСС, естественно, считает, что взносы с арендных платежей исчисляться и уплачиваться должны. Но такие выплаты по природе своей не являются ни заработной платой, ни стимулирующей выплатой, не зависят от квалификации работника. То есть нет признаков, по которым эти суммы относятся к облагаемым взносами на ОМС и социальное страхование.

Подпункт «и» пункта второго части первой статьи девятой закона от 24 июля 2009 года за номером 212-ФЗ гласит, что компенсационные выплаты, получаемые работником при выполнении своих обязанностей, а также связанные с обустройством на новом месте работы, не облагаются взносами.

Таким образом, аргументов достаточно, чтобы выиграть спор в суде. Платить или нет НДФЛ за аренду жилья для сотрудника?

Категории

Мы благодарим бухгалтера Светлану Костыренко (Республика Коми, г. Усинск) за предложенную тему статьи.

Руководители организаций который год жалуются на дефицит квалифицированных сотрудников. Вот и приходится «выписывать» работников из других регионов и из-за рубежа. А порой еще и предоставлять им жилье, для чего работодатели снимают квартиры или комнаты. Поговорим о том, как учесть аренду жилья для работника или возмещение ему расходов на наем жилья для целей налогообложения.

Организация сама оплачивает аренду напрямую собственнику жилья

Здесь возможны два подхода.

ПОДХОД 1 (безопасный, но не самый выгодный)

Контролирующие органы считают, что расходы на аренду - это оплата труда в натуральной форме, которая образует доход работника. Поэтому обязанность обеспечить работника жильем должна быть прописана в трудовом договоре с ним.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Если договор аренды с собственником жилья будет заключен на год или более, то его нужно будет регистрировать в органе Рос-ре-естр ап. 2 ст. 651 ГК РФ .

При этом в соответствии с ТК РФ часть оплаты труда, выплаченная в натуральной форме, не может превышать 20% от суммы зарплаты сотрудник аст. 131 ТК РФ . И по мнению Минфина, из всех трат на аренду квартиры в «прибыльных» расходах компания может признать в качестве расходов на оплату труда только сумму, не превышающую указанный лими тст. 255 НК РФ ; Письма Минфина от 19.03.2013 № 03-03-06/1/8392 , от 02.05.2012 № 03-03-06/1/216 , от 28.10.2010 № 03-03-06/1/671 , от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1 .

Тексты упоминаемых в статье Писем Минфина и ФНС можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Хотя однажды суд признал, что такие расходы можно учесть для целей налогообложения прибыли полностью. ФАС Центрального округа указал на то, что расходы были направлены на обеспечение производственного процесса и без них приглашенные издалека сотрудники не смогли бы выполнять свои трудовые обязанности. А также отметил, что нормы ТК не могут регулировать налоговые отношения и довод о 20%-м ограничении неправомерен. Ведь перечень расходов в пользу работника, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, является открыты мПостановление ФАС ЦО от 29.09.2010 № А23-5464/2009А-14-233 .

Доход работника в виде уплачиваемой за него арендной платы должен облагаться НДФ Лподп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ ; п. 2 Письма Минфина от 07.09.2012 № 03-04-06/8-272 ; Письмо Минфина от 05.07.2013 № 03-04-06/25983 . Поэтому из денежных доходов работника придется удерживать нало гпп. 1, 2 ст. 226 НК РФ .

Не забудьте о том, что, оплачивая аренду напрямую собственнику жилья, являющемуся физическим лицом - непредпринимателем, ваша компания в любом случае становится налоговым агентом и в отношении доходов, полученных арендодателем, поэтому должна удержать из них НДФЛп. 5 ст. 3 , пп. 1, 4 ст. 226 , подп. 1 п. 1 , п. 2 ст. 227 НК РФ ; Письмо Минфина от 29.04.2011 № 03-04-05/3-314 .

Подробнее об аренде жилья у физлица мы писали:

Также сумму арендной платы нужно будет включить в базу по страховым взносам. Так как она формирует «натуральный» доход работника, полученный им в рамках трудовых отношени йч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее - Закон № 212-ФЗ) .

Что касается бухучета, то для отражения операций, связанных с арендой жилья, надо будет сделать следующие проводки.

Содержание операции	Дт	Кт
Арендная плата включена в расходы
Удержан НДФЛ с дохода в виде арендной платы из зарплаты работника	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Удержан НДФЛ из дохода арендодателя - физического лица в виде арендной платы	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	68, субсчет «НДФЛ»
Перечислена арендная плата	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	51 «Расчетные счета»
Начислены страховые взносы на доход работника в виде арендной платы	20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»)

Но конечно, подход 1 очень неоднозначный. И если вы готовы отстаивать свое мнение перед контролирующими органами, изучайте подход 2.

Его суть заключается в том, что расходы на аренду квартиры - это не оплата труда работника. Но несмотря на это, такие затраты обоснованны и экономически оправданны. Без них работодатель не сможет нормально организовать производственный процесс.

Тогда для целей налогообложения прибыли учесть расходы в виде арендной платы можно в полном объеме в составе прочих расходо вподп. 10 , 49 п. 1 ст. 264 НК РФ ; Постановление ФАС ЦО от 15.02.2012 № А35-1939/2010 .

Дохода у работника не возникает, и НДФЛ с него удерживать не надо. Эту точку зрения, кстати, поддерживают и суд ып. 2 Постановления ФАС ЗСО от 02.09.2011 № А70-10656/2010 ; Постановление ФАС МО от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11 . При этом однажды суд отметил, что такие арендные платежи совершаются в интересах организации и не связаны с системой оплаты труд аПостановление ФАС УО от 08.06.2012 № Ф09-3304/12 .

Страховые взносы начислять не надо все по той же причине: предоставление работнику жилья не является вознаграждением за труд.

ВЫВОД

Если спорить с налоговиками вы не любите и подход 2 применять не готовы, то вам будет проще увеличить сотруднику зарплату на сумму арендного платежа. И пусть он сам платит за свое арендованное жилье. Конечно, с этой суммы придется удерживать НДФЛ и платить страховые взносы, зато не будет проблем с признанием ее в «прибыльных» расходах.

Организация возмещает работнику расходы на аренду

Для того чтобы подтвердить обоснованность расходов на возмещение, у вас должны быть:

• копия договора аренды между работником и собственником жилья;
• копии платежных документов по арендной плате за жилье (например, расписок арендодателя о получении денег).

Кроме того, обязанность возместить работнику арендные расходы должна быть указана в трудовом договоре с ним.

В такой ситуации тоже существует два подхода к тому, как это должно быть отражено в налоговом учете.

ПОДХОД 1 (безопасный, но невыгодный)

Он заключается в том, что такое возмещение не является компенсацией, которую работодатель обязан предоставлять работнику по ТК. А значит, все это - «благотворительность» организации в пользу работника.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Даже если организация будет возмещать работнику расходы на наем жилья в соответствии с трудовым договором, налоговики могут исключить эти суммы из «прибыльных» расходов. Поэтому безопаснее самим арендовать помещения для обеспечения работников жильем.

Тогда возмещаемые работнику расходы на аренду нельзя учесть в уменьшение базы по налогу на прибыл ьп. 29 ст. 270 НК РФ ; п. 1 Письма Минфина от 17.03.2009 № 03-03-06/1/155 ; п. 2 Письма ФНС от 12.01.2009 № ВЕ-22-3/6@ .

Сумма возмещения должна облагаться НДФЛ, так как в числе не облагаемых этим налогом выплат такое возмещение не поименован оПисьмо Минфина от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789 .

Страховые взносы на сумму возмещения придется начислить, так как оно выплачивается в рамках трудовых отношени йч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ ; п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ ; Письмо ФСС от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985 ; п. 3 Письма Минздравсоцразвития от 05.08.2010 № 2519-19 . Однажды к такому выводу пришел и суд, поддержав ФССПостановление 16 ААС от 06.02.2013 № А63-13026/2012 .

В бухгалтерском учете будут следующие проводки.

Содержание операции	Дт	Кт
Возмещение арендной платы включено в прочие расходы	91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
Исчислен НДФЛ с суммы возмещения	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДФЛ»
Возмещение выплачено работнику	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	51 «Расчетные счета»
Начислены страховые взносы на сумму возмещения	91, субсчет «Прочие расходы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Отражено постоянное налоговое обязательство	99 «Прибыли и убытки»	68, субсчет «Налог на прибыль»

ПОДХОД 2 (рискованный, но выгодный)

Он противоположен предыдущему подходу: возмещение расходов на аренду жилья - это законодательно установленная компенсация. Ведь в соответствии с ТК РФ при переезде работника в другую местность по согласованию с работодателем последний должен обеспечить сотрудника подъемными в пределах норм, установленных договором. Причем трудовой договор должен быть заключен до переезда работника к месту работ ы